При выработке предложений в области налоговой политики гимназии № 4 необходимо иметь в виду, что во многих вопросах, относящихся к налогообложению, не существует идеального решения, которое одновременно обеспечивало бы аллокационную эффективность, распределительную справедливость и простоту администрирования. Более того, многообразие сфер деятельности, целей, условий функционирования НКО и особенности принятия решений в таких организациях порождают дополнительные сложности
Независимо от того, какой из возможных вариантов реформирования налоговой системы в части, имеющей отношение к некоммерческим организациям, будет выбран, при реализации подобной налоговой реформы должны быть соблюдены следующие принципы.
Во-первых, непростой процесс налогообложения некоммерческих организаций может быть еще больше усложнен, если в него будет вовлечен политический фактор. Именно поэтому необходимо, чтобы в данной области применялись такие процедуры, при которых важные технические вопросы обсуждались бы без оглядки на политические соображения. Вопросы политической деятельности некоммерческих организаций должны регулироваться отдельным законодательством и не иметь отношения к налоговым проблемам.
Во-вторых, учитывая важность некоммерческих организаций для повышения эффективности российской экономики, необходимо осуществлять подготовку специалистов в области налогообложения некоммерческих организаций. Кроме того, налоговые органы выиграют от развития системы общественного контроля, в которую войдут специалисты, которые, помимо всего прочего, будут оказывать содействие модернизации налогового законодательства. Данный общественный орган не должен заниматься вопросами налогового администрирования применительно к конкретным налогоплательщикам. Его основными задачами должны стать подготовка рекомендаций, административных процедур, контроль за их максимальной прозрачностью и доведением их сути до общественности.
В-третьих, необходимо перейти от практики составления перечней источников финансирования, учитываемых при применении льготного налогового режима, к составлению перечня запрещенных источников финансирования некоммерческих организаций, включающих, например, террористические организации. Такой подход привел бы к сокращению функций громоздкого и, как правило, малоэффективного административного аппарата, связанного с регистрацией проектов технической помощи, увеличил бы степень прозрачности процесса и уменьшил стремление к политизации многих чисто технических вопросов.
В-четвертых, предоставление каких-либо льгот некоммерческим организациям должно сопровождаться, с одной стороны, прозрачностью соответствующей отчетности НКО и, с другой -контролем со стороны общества. Общество предоставляет некоммерческим организациям своего рода субсидию в виде льготного налогового режима, донорских поступлений, благотворительных взносов. Взамен некоммерческие организации должны публично отчитываться об осуществляемой деятельности. Кроме того, некоммерческие организации обязаны регулярно публиковать свою отчетность, заверенную аудиторскими фирмами, об источниках финансирования и направлениях его использования.
При разработке данных вариантов необходимо учесть особенности и состояние российской системы налогового администрирования и российского налогового законодательства.
Один из выводов, сделанных на основании проведенного анализа, состоит в том, что некоммерческие организации могут рассматриваться как тип организации с особыми целями, и отсутствие собственников, получающих доходы от деятельности организации, действительно может являться критерием, отличающим НКО от организаций иных типов. При этом в целях разработки налогового режима несущественным является тот факт, что НКО могут получать доходы. Например, образовательное заведение гимназия № 4 может получать бухгалтерскую и экономическую прибыль от своей деятельности, включая прибыль от взимания платы за предоставление образовательных услуг, доходы от фандрейзинга, активного участия в деятельности коммерческих организаций (например, в США университетские бейсбольные, баскетбольные и футбольные клубы являются прибыльными видами бизнеса университетов) и доходы от пассивных инвестиций. Именно использование таких доходов, уставные цели и ограничения на распределение доходов тем или иным частным лицам, возможно, добровольно принятые на себя, отличают НКО от других организаций с особыми целями, или, в более общей формулировке, от коммерческих предприятий.
Из этих отличий следует, что характеристики основной (декларируемой в уставе) цели деятельности НКО (т.е. порядок использования средств, находящихся в распоряжении НКО) являются основным критерием для определения налогового режима для НКО. Особый налоговый режим для некоммерческих организаций, а именно гимназии № 4 может принимать различные формы и включать:
1) вычет из налоговой базы доноров некоторых пожертвований в пользу НКО;
2) освобождение от налогообложения налогом на прибыль как самой организации (или установление для НКО нулевой ставки налога на прибыль), так и всего дохода организации или его части, включая:
а) доходы от пассивной деятельности (от пассивных инвестиций);
б) доходы от активной экономической деятельности;
в) средства от взносов, пожертвований и иной деятельности по привлечению средств;
г) доходы от реализации товаров (работ, услуг), получаемые в связи с уставными целями НКО;
д) доходы от побочной деятельности;
3) освобождение от налогов на потребление (например, НДС);
4) освобождения от других налогов (например, от налога на имущество).
Выше уже отмечалось, что одним из ключевых вопросов в налогообложении некоммерческих организаций является идентификация деятельности, связанной и не связанной с основной целью создания организации, и возможность разделения учета доходов и расходов по таким видам деятельности.
В этой связи для определения вариантов возможного налогового режима для некоммерческих организаций необходимо решить несколько вопросов:
- освобождать ли от обложения налогом на прибыль доходы некоммерческой организации, полученные от осуществления предпринимательской деятельности, направленной на достижение целей создания организаций;
- разрешать ли некоммерческим организациям непосредственно осуществлять не связанную с основной целью организации предпринимательскую деятельность;
- освобождать ли от обложения налогом на прибыль доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности, не направленной непосредственно на достижение целей создания организации, но улучшающей качество основной услуги, предоставляемой НКО;
- если в качестве приемлемого варианта налоговой политики избрано предоставление освобождения от обложения налогом на прибыль доходов, полученных только от осуществления основной деятельности (т.е. предпринимательской деятельности, непосредственно направленной на достижение целей создания организации), то какие критерии должны использоваться для основной и прочих видов предпринимательской деятельности, а также для разграничения доходов и расходов, связанных с этими видами деятельности;
- должны ли облагаться налогом на прибыль доходы некоммерческих организаций, полученные от ведения такой предпринимательской деятельности, как пассивные инвестиции (или отдельные виды таких доходов);
- должны ли каким-то образом законодательно регламентироваться соотношения масштабов основной (включая предпринимательскую) деятельности и деятельности, не направленной непосредственно на достижение целей создания организации, а также пассивной инвестиционной деятельности НКО;
- следует ли расширять масштаб налоговых льгот, предоставляемых донорам некоммерческих организаций - физическим лицам - налогоплательщикам налога на доходы, и следует ли предоставлять льготы по налогу на прибыль донорам - налогоплательщикам налога на прибыль.
Эти вопросы являются взаимосвязанными, и решение одних из них может влиять на совокупность рациональных вариантов ответов на другие. Так, например, если принимается решение облагать доходы от предпринимательской деятельности (понимая под ней любую деятельность на возмездной основе), утрачивают силу многие доводы с позиций налогообложения в пользу полного запрета осуществления деятельности, не связанной с основной целью, а также снимаются вопросы, относящиеся к выбору облагаемых и освобожденных видов деятельности.
Дополнительным аргументом в пользу постановки вопроса о предоставлении льгот по налогу на прибыль для НКО является наличие общественного контроля над некоммерческими организациями и требования об отчетности перед донорами о направлениях расходования полученных средств. Отсюда следует предположение о том, что менеджмент некоммерческих организаций не будет маскировать ведением некоммерческой деятельности коммерческую деятельность и направление дохода на цели личного потребления.
Кроме того, существование налога на прибыль, правильность исчисления которого контролируется налоговыми органами, позволяет (несмотря на различие между системами бухгалтерского и налогового учета) повысить достоверность как бухгалтерской отчетности, в чем заинтересованы собственники и (или) учредители предприятия, так и статистической отчетности.
При возможности осуществления предпринимательской деятельности, не связанной с основной целью деятельности организации, полное освобождение от налогообложения некоммерческих организаций также может приводить к искажениям. Логичным решением этой проблемы без применения мер, дестимулирующих институциональную (основную) деятельность некоммерческих организаций, может быть налогообложение только доходов от такой деятельности, при осуществлении которой возникает конкуренция с частным сектором, т.е. не связанной с основной целью организации предпринимательской деятельности. Такой подход реализован, например, в США. Однако разделение деятельности на основную и не связанную с основной целью на практике может представлять сложную проблему.
Представляется, что такая мера, как предоставление освобождения от исчисления и уплаты налога на прибыль некоммерческим организациям по признаку лишь организационно-правовой формы, может создать серьезные стимулы для маскировки деятельности коммерческих организаций под деятельность некоммерческих организаций. При отсутствии налога на прибыль собственники таких «псевдонекоммерческих» организаций смогут распределять прибыль от их функционирования в виде выплат, которые в настоящее время осуществляются за счет прибыли после налогообложения. Такое решение может привести также к серьезным различиям в налогообложении НКО и коммерческих организаций, конкурирующих между собой на одних и тех же рынках (преимущественно на рынках услуг, не связанных напрямую с достижением основных целей создания некоммерческих организаций: общественное питание, гостиничные услуги, спортивные услуги и т.п.), а также может создать недобросовестную конкуренцию коммерческим организациям, которые осуществляют аналогичную деятельность на рынке, но не имеют такой льготы (например, возможность демпинга цен, лучших условий для реинвестирования
Здесь важно также отметить, что сам факт получения дополнительных доходов от конкурентных преимуществ вследствие налоговых льгот не означает, что эти доходы будут использоваться неэффективно (возникнут какие-либо искажения), поскольку НКО должны направлять все доходы на достижение своих целей, а не на распределение между собственниками. Причиной искажений на рынке и снижения общественного благосостояния является освобождение потока доходов от налогообложения. Правительства, как правило, пытаются ограничить действие подобных искажений целым рядом конкретных методов, включая такие, как, например:
а) налогообложение доходов от видов деятельности НКО, не связанных с основными целями деятельности НКО;
б) запрет на ведение некоторых видов деятельности (например, некоторые НКО, не могут использовать освобождаемые от налогообложения доходы от своих (принадлежащих им) облигаций в целях финансирования приобретения коммерческих ценных бумаг);
в) налогообложение доходов от пассивных инвестиций;
г) применение санкций при нарушении принятых стандартов деятельности НКО.
Кроме того, отмена налога на прибыль для некоммерческих организаций в качестве самостоятельного эффекта приведет к снижению прозрачности функционирования некоммерческих организаций для их учредителей и общества в целом вследствие меньшего контроля за ведением бухгалтерского и налогового контроля.
Возможным вариантом, частично компенсирующим отмеченные недостатки, является установление для НКО запрета на ведение любой предпринимательской деятельности, не связанной с основной целью создания организации (и вспомогательной, и побочной деятельности). Запрет осуществления и вспомогательной, и побочной деятельности не означает полного отсутствия возможности привлекать дополнительные доходы посредством участия в любой деятельности, не связанной с основной целью. Иначе говоря, можно не осуществлять разделение деятельности, непосредственно подчиненной основным целям (если эти цели и деятельность признаются приносящими выгоду обществу), на предпринимательскую и безвозмездную. Решающее значение должен иметь только характер деятельности: входит такая деятельность в перечень дающих право на освобождение от налогообложения или нет.
Достоинства такого подхода заключаются в следующем.
1. НКО, которые занимаются исключительно оказанием безвозмездных услуг, а финансирование получают за счет донорских пожертвований, получают полное и бесспорное освобождение от налога на прибыль. Для них (если средства не расходуются ненадлежащим образом) не возникает проблемы конфликта с налоговыми органами по поводу разграничения доходов от различных видов деятельности и споров относительно того, служит ли осуществляемая ими предпринимательская деятельность целям создания организации, и риск налоговых претензий минимален. Их доноры уверены в том, что пожертвования в такую организацию не будут обложены налогом.
2. Учет доходов и расходов по различным видам деятельности становится раздельным автоматически: каждое юридическое лицо ведет свой собственный учет.
Возможные направления совершенствования в этом случае могут заключаться в расширении перечня освобожденных доходов от видов деятельности (видов деятельности, непосредственно осуществляемых НКО, имеющей особый статус). Это позволит повысить качество или объемы обеспечения социально значимыми благами.
Таким образом, основными недостатками подобного подхода является трудность выделения и ограничения разрешенных для НКО «основных» видов предпринимательской деятельности, а также (при выделении предпринимательской деятельности в отдельное юридическое лицо) необходимость обеспечения прозрачности взаимоотношений материнской НКО и дочерней коммерческой организации в области установления арендной платы, платежей за коммунальные услуги и т.п., что является весьма непростой задачей. Также необходимо отметить, что при выведении некоторых видов предпринимательской деятельности в дочерние общества необходимо решать вопрос о налогообложении доходов НКО как собственника этих обществ. Кроме того, НКО лишается выигрыша за счет экономии на единой для всех видов деятельности администрации, бухгалтерии и других управленческих и вспомогательных подразделениях.
Рассматриваемый подход к применению льготного налогообложения доходов некоммерческих организаций основан на особом порядке определения элементов налогообложения, а также на введении освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика или применении нулевой налоговой ставки. В рамках такого решения предлагается ввести в Налоговый кодекс РФ статью, которая предусматривает освобождение некоммерческих организаций от исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Основная идея предлагаемого подхода заключается в том, чтобы данным освобождением могли воспользоваться некоммерческие организации (включая государственные и муниципальные учреждения), удовлетворяющие трем основным группам условий.
Во-первых, некоммерческие организации, претендующие на получение льготы, должны получать от доноров (благотворителей) средства, не связанные с предпринимательской деятельностью, только в тех формах, которые предполагают в соответствии с действующим законодательством исключение этих средств из базы налога на прибыль. Речь идет о перечне доходов, получаемых в виде целевого финансирования и целевых поступлений, не включаемых в налоговую базу налога на прибыль организаций в соответствии со ст. 251 НКРФ.
Во-вторых, для получения права на применение льготы некоммерческие организации должны получать доходы только от предпринимательской деятельности, непосредственно связанной с достижением основной цели создания некоммерческой организации, о чем речь пойдет ниже. Другими словами, представляется, что целесообразно разрешить применять освобождение от уплаты налога на прибыль только тем некоммерческим организациям, которые, кроме деятельности, осуществляемой за счет целевого финансирования и целевых поступлений, осуществляют предпринимательскую деятельность по тем направлениям, для которых НКО создана и которые непосредственно служат достижению уставных целей (например, для организаций образования - оказание платных образовательных услуг, выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; для медицинских учреждений - оказание медицинских услуг, для научных организаций - выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, оказание образовательных услуг и т.д.). Напротив, виды предпринимательской деятельности некоммерческих организаций, которые лишь косвенно связаны с достижением основной цели создания организации (торговля, общественное питание, спортивно-оздоровительные услуги, услуги общежития, гостиницы и пр.), должны отсутствовать в организации, применяющей право на налоговую льготу (либо отсутствовать вовсе, либо должны быть вынесены в дочерние организации - плательщики налога на прибыль).
В-третьих, некоммерческие организации, применяющие данную налоговую льготу, не должны иметь права на осуществление тех видов расходов, которые в соответствии с главой 25 НК РФ не уменьшают доходы, определяемые для исчисления суммы налога на прибыль организаций, за исключением расходов на капитальные вложения. То есть при осуществлении расходов некоммерческой организации, которая хочет использовать льготу по налогу на прибыль, следует соблюдать: утвержденные предельные нормативы (это так называемые «нормируемые» расходы, например, суточные в командировочных расходах, расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и др.), при превышении которых организация не сможет использовать льготный режим; и (или) иные установленные правила и условия (например, условия осуществления расходов по оплате труда, расходов на подготовку и переподготовку кадров, расходов на страхование и т.д., позволяющие рассматривать данные виды расходов как уменьшающие доходы при исчислении налога на прибыль), при нарушении которых организация не сможет использовать льготный режим.
Такое решение, является обоснованным, так как, с одной стороны, позволяет существенно улучшить условия функционирования НКО, предоставляющих квазиобщественные блага, и, с другой - не допустить создания условий для уклонения от налогов путем маскировки коммерческих предприятий под НКО. Ниже будет рассмотрен именно этот вариант. Однако могут быть обсуждены и другие варианты, предполагающие более или менее жесткое ограничение видов предпринимательской деятельности, допускающее освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика или применение для данных организаций нулевой ставки налога на прибыль.
Похожие рефераты:
|
Дипломные работы 
